T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı

(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)

                                                                      

Sayı  : B.07.1.GİB.4.34.16.01/KVK-4-1-k/                                                

Konu: Yapı kooperatiflerinin kurumlar vergisi mükellefiyeti hk. 

 

……

İlgi :   ../01/2008 tarihli dilekçeniz.

İlgide kayıtlı dilekçenizde, … Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün …. vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanarak faaliyetinize devam etmekte iken bağlı bulunduğunuz Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün …/04/2007 tarih ve …. sayılı yazısı ve ekine dayanak olarak gönderilen 5 No.lu Kurumlar Vergisi Sirküsü’ne istinaden 01/01/2006 tarihi itibariyle adınıza kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edildiğini belirterek, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinde yer alan şartlar ve söz konusu Kurumlar Vergisi Sirküsü’nde belirtilen şartların ihlal edilmediği hususu söz konusu olduğundan, tesis edilen kurumlar vergisi mükellefiyetinin yerinde olup olmadığı ile 01/01/2006 tarihinde tarafınıza yapılan bildirim tarihi olan 03/04/2007 tarihleri arasında tabi olarak zamanında veremediğiniz beyannamelerle ilgili olarak adınıza kesilen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kaldırılıp kaldırılamayacağı hususunda Müdürlüğümüz görüşünü sormaktasınız.   

5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ek ve değişiklikleri ile birlikte, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 36. maddesi ile yürürlükten kaldırılmış olup, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 01/01/2006 tarihinde yürürlüğe giren 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde; tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş görülmesine (Yapı kooperatiflerinin kendilerine ait arsalarını kat karşılığı vererek her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılmaz.) ilişkin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanunun 13. maddesine göre bunlarla ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olan yapı kooperatiflerinin kurumlar vergisinden muaf olacağı hükme bağlanmıştır.

Diğer taraftan, aynı Kanunun Geçici 1. maddesinin sekizinci fıkrası uyarınca, 2006 yılının sonuna kadar bu Kanunun 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde yazılı şartları sağlamayan yapı kooperatiflerinin muafiyetleri 01/01/2006 tarihi itibariyle sona ermiş sayılacaktır.

Konuyla ilgili olarak,  03/04/2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanan 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’nin “4.13. Kooperatifler” başlıklı bölümünde;

“Kooperatifler, üyelerin meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarının karşılıklı dayanışma ve yardımlaşma ile sağlanması esasıyla kurulmaktadırlar. Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendi ile de tüketim ve taşımacılık kooperatifleri dışında kalan kooperatifler belirli şartlarla kurumlar vergisinden muaf tutulmuşlardır.

4.13.1. Muafiyet şartları

Kooperatiflerin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmeleri için ana sözleşmelerinde;

—Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmamasına,

—Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesine,

—Yedek akçelerinin ortaklara dağıtılmamasına,

—Sadece ortaklarla iş görülmesine

dair hükümlerin bulunması ve bu kayıt ve şartlara da fiilen uyulması gerekmektedir.

Bu şartlara ana sözleşmelerinde yer vermeyen ya da yer vermekle beraber bu şartlara fiiliyatta uymayan kooperatifler, muafiyet hükümlerinden yararlanamayacaktır.

4.13.1.1. Sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması

Sermaye üzerinden kazanç dağıtılması sermaye şirketlerine ait bir özelliktir. Kooperatiflerin elde ettikleri kazancı ortaklarına sermaye paylarına göre dağıtması durumunda, kooperatiflerin sermaye şirketlerinden farkı kalmayacaktır. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmamasına ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.

4.13.1.2. Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesi

Yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmesi sermaye şirketlerine ait bir özelliktir. Kooperatiflerin, elde ettikleri kazancı yönetim kurulu başkan ve üyelerine dağıtması durumunda, kooperatiflerin sermaye şirketlerinden farkı kalmayacaktır. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden hisse verilmemesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.

4.13.1.3. Yedek akçelerin dağıtılmaması

Kooperatiflerce ayrılan yedek akçelerin ortakların sermayeye iştirak oranlarına veya kooperatif ile yaptıkları muamele miktarlarına ya da başka bir esasa göre dağıtılmasına izin verilmemiştir. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde ayrılan yedek akçelerin ortaklara dağıtılmamasına ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.

4.13.1.4. Sadece ortaklarla iş görülmesi

Kooperatifler ortaklarının belirli ekonomik çıkarlarının ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarının sağlanıp korunmasını amaçladıkları için faaliyetin normal olarak sadece ortaklarla sınırlı olması gerekmektedir. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir.

Ortak dışı işlemler, sadece ortak olmayanlarla yapılan işlemleri değil, ortaklarla kooperatif ana sözleşmesinde yer almayan konularda yapılan işlemleri de kapsamaktadır.

....       

4.13.1.4.3. Yapı kooperatiflerinde ortak dışı işlemler

Yapı kooperatiflerinin, arsalarını kat karşılığı vererek işyeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılacaktır. Ancak, bu kooperatiflerin, her bir hisse için bir işyeri veya konut elde etmesi halinde, bu işlem ortak dışı işlem olarak kabul edilmeyecektir.

Yapı kooperatifi tarafından inşa edilen işyeri ve konutlarda yaşayan insanların sosyal ihtiyaçlarını karşılamak amacıyla sosyal tesislerin kat karşılığı inşa ettirilmesi de ortak dışı işlem sayılmayacaktır. Bu tesislerin yapımını müteakip, kooperatif tarafından işletilmesi halinde, işletilmeye başlandığı tarihte muafiyet şartı ihlal edilmiş sayılacaktır.

Kooperatiflerin konut inşa etmek üzere kum, çimento, demir v.b. malzeme satın alması, söz konusu inşaata finansman sağlamak üzere üçüncü kişilerden kredi temin etmesi de ortak dışı işlem olarak değerlendirilmeyecektir.

İşyeri veya konut inşa etmek üzere kurulan bir yapı kooperatifinin ortaklarından topladığı paraları değerlendirerek nemalandırması halinde, söz konusu nemaların Gelir Vergisi Kanunu’nun geçici 67. maddesine göre vergilendirilmiş olması ve ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda harcanması şartıyla, muafiyet şartları ihlal edilmiş olmayacaktır.

Kooperatife ait taşınmazların, ortaklara veya ortak olmayanlara kiraya verilmesi veya kooperatifin inşa ettiği konut veya işyerlerinin ortaklara dağıtımından sonra elinde kalan işyeri, konut veya arsaların satılması ortak dışı işlem sayılacaktır.

Kooperatifin amacını gerçekleştirmesinden sonra elinde kalan malzeme, alet ve edevatın satılması ortak dışı işlem olarak değerlendirilmeyecektir.

Öte yandan, bazı kooperatiflerin ana sözleşmelerinde, “ortakların sosyal, kültürel ekonomik ihtiyaçlarını karşılamak üzere gerekli tesisleri kurmak, işletmek veya kiraya vermek ….” hükmü yer alabilmektedir. Ana sözleşmelerinde söz konusu hüküm olsa dahi fiilen söz konusu tesislerin kurulup bizzat işletilmesi veya kiraya verilmesi ortak dışı işlem olarak değerlendirilecektir. Bu hükmün, ana sözleşmede yer alması tek başına mükellefiyet için yeterli olmayacaktır.

4.13.2. Yapı kooperatiflerinin muafiyetinde özel şartlar

Yapı kooperatiflerinde muafiyetten yararlanabilmek için yukarıda belirtilen şartlara ilaveten;

—Kuruluşlarından, yapı inşaatlarının sona erdiği tarihe kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine ve Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesine göre bunlarla ilişkili kişilere veya işçi işveren ilişkisi bulunan kişilere yer verilmemesi,

—Yapı ruhsatı ile arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına olması gerekmektedir.

Buna göre, yapı kooperatiflerinin muafiyetten yararlanabilmeleri için, kuruluşlarından inşaatın sona erdiği tarihe kadar yönetim ve denetim kurullarında, inşaat işini üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya bunlarla ilişkili kişi kabul edilen kişi ve kurumlara veya bunlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermemeleri gerekir.

Burada sözü geçen ilişkili kişi, inşaat işini üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişilerin,

—Ortaklarını,

—Ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek ve tüzel kişileri,

—Ortaklarının idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek ve tüzel kişileri,

—Ortaklarının eşlerini,

—Ortaklarının veya eşlerinin üst soyları (usul) ve alt soyları (füru) ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ile kayın hısımlarını

kapsamaktadır.

 

Yapı kooperatiflerinin yapı ruhsatı veya arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına bulunmadığı durumlarda da muafiyetten yararlanılması mümkün değildir. Örneğin, inşaatı üstlenen müteahhit adına düzenlenecek bir yapı ruhsatı, yapı kooperatifinin muafiyetten yararlanmasını engelleyecektir. (2 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 1. maddesiyle değiştirilen cümle, Yürürlük; 22.04.2008) Henüz arsa temini veya inşaat aşamasına gelmemiş bulunan dolayısıyla, işyeri veya konut teminine yönelik faaliyeti bulunmayan kooperatifler için bu şartlar aranmayacaktır. Örneğin, arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliğine ait olmakla birlikte, henüz inşaat aşamasına gelmemiş bulunan konut yapı kooperatifinden inşaat ruhsatına ilişkin şart aranmayacaktır.

T.C. Başbakanlık Toplu Konut İdaresi Başkanlığı, konut ihtiyacının karşılanması amacıyla konut ve arsa üretimi yapmakta olup yapı kooperatifleri, T.C. Başbakanlık Toplu Konut İdaresi Başkanlığı tarafından tahsis edilen arsa ve araziler üzerine konut veya işyeri yapabilmekte, ayrıca 1163 sayılı Kooperatifler Kanunu’na göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri de kooperatiflere arsa temini veya tahsisinde görevli ve/veya yetkili olabilmektedirler.

1163 sayılı Kooperatifler Kanunu’na göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri de anılan Kanun uyarınca kooperatif olarak değerlendirildiğinden söz konusu arsa ve arazilerin tapusunun veya yapı ruhsatlarının Toplu Konut İdaresi Başkanlığı veya kooperatif birlikleri ya da kooperatifler merkez birlikleri adına olması halinde de bahse konu yapı kooperatifleri, kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilecektir.

2006 yılının sonuna kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde yazılı şartları sağlayamayan yapı kooperatiflerinin muafiyeti, 01/01/2006 tarihi itibarıyla sona ermiş sayılacaktır. Dolayısıyla, bu tarihten önce kurulan yapı kooperatifleri, 31/12/2006 tarihine kadar yukarıda belirtilen muafiyet şartlarını yerine getirmiş olmaları şartıyla kurumlar vergisinden muaf olacaklardır.

Örneğin; (A) Yapı Kooperatifinin inşaat işini üstlenen müteahhidin oğlunun kooperatif yönetim kurulunda bulunması durumunda, yönetim kurulu üyeliğinden 2006 yılı sonuna kadar ayrılmış olması gerekmektedir. Aksi halde, kooperatifin 01/01/2006 tarihinden geçerli olmak üzere kurumlar vergisi mükellefiyeti tesis edilecektir.” açıklamaları yer almaktadır.

Bununla birlikte söz konusu Tebliğin “4.17. Şarta bağlı muafiyetlerin kaybedilmesi veya kazanılması” başlıklı bölümünde ise, “Şarta bağlı muafiyet tanınan kurum ve kuruluşların yıl içinde muafiyet şartlarını kazanmaları veya kaybetmeleri halinde kurumlar vergisinden muaf olacakları veya kurumlar vergisine tabi olacakları tarih önem arz etmektedir.

Kurumlar vergisinden belirli şartlara bağlı olarak muaf tutulan bir kurum veya kuruluşun muafiyet şartlarını ihlal etmesi halinde, bu şartların ihlal edildiği tarihten itibaren kurumlar vergisine tabi tutulması, muafiyet şartlarının tekrar kazanılması halinde ise izleyen hesap dönemi başından itibaren muafiyetten yararlandırılması gerekmektedir.

Örneğin; muafiyet şartlarını haiz genel yönetim kapsamındaki kamu idaresine ait (Y) Konukevinin, 17/8/2006 tarihinde kamu görevlileri dışındaki üçüncü kişilere de hizmet vermesi halinde, anılan Kurumun bu tarihten itibaren geçerli olmak üzere kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis edilmesi gerekmektedir.

(B) Belediyesine ait olan ve belediye sınırları dışında da yolcu taşıma faaliyeti bulunan yolcu taşıma işletmesinin, Belediye Meclisinin 10/10/2006 tarihinde aldığı kararla yalnızca belediye sınırları dâhilinde faaliyet göstermeye başlaması halinde, söz konusu yolcu işletmesi 1/1/2007 tarihinden itibaren kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilecektir.

Muafiyet şartlarını haiz (Y) Konut Yapı Kooperatifinin, 17/8/2006 tarihinde muafiyet şartlarını kaybetmesi durumunda, anılan kooperatifin 17/8/2006 tarihinden geçerli olmak üzere kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis edilmesi gerekmektedir. Öteden beri kurumlar vergisi mükellefi olan (Z) İşyeri Yapı Kooperatifinin, 21/9/2006 tarihinde muafiyet şartlarını kazanması durumunda ise bu kooperatif, 1/1/2007 tarihinden itibaren kurumlar vergisinden muaf tutulacaktır. Muafiyet şartlarını kaybedip mükellef olan bir kooperatifin, ileriki dönemlerde ana sözleşmesinde gerekli düzenlemeleri yapıp fiilen şartlara uyması halinde tekrar muafiyetten yararlanabileceği tabiidir.

Şekilsel bir şartın gerçekleşmesi suretiyle ilk defa muafiyete hak kazanılması halinde ise şekilsel şartın sağlandığı tarihten itibaren kurumlar vergisinden muaf olunacaktır.”açıklamasına yer verilmiştir.

İlgide kayıtlı dilekçenizde belirtilen hususlarla ilgili olarak,… Vergi Dairesi Müdürlüğü’nden alınan …/06/2008 tarih ve … sayılı yazıda, …/08/2005 tarihi itibariyle … Vergi Dairesi’nden nakil geldiğiniz, 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen muafiyet şartlarını taşıyıp taşımadığınız hususunun tarafınıza …/04/2007 tarih ve… sayılı yazısıyla sorulduğu, adı geçen Vergi Dairesi Müdürlüğü’nün yazısına istinaden verdiğiniz …/05/2007 tarih ve …sayılı dilekçenizde mükteza talep edileceği bilgisinin verildiği, ancak herhangi bir yazı ve muafiyet taşıdığınızı bildirir belge ibraz etmediğiniz, bu nedenle adınıza …/07/2007 tarihinde 01/01/2006 tarihi itibariyle Kurumlar Vergisi ve Kurum Geçici Vergisi mükellefiyeti tesis edildiği, elektronik ortamda beyanlarınızı verdiğiniz ve bu beyanlarınıza istinaden usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kesilip tarafınıza tebliğ edildiği belirtilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, 2006 yılının sonuna kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 4. maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde yazılı şartları sağlayamayan yapı kooperatiflerinin muafiyeti, 01/01/2006 tarihi itibarıyla sona ermiş sayılacağından, bu tarihten önce kurulmuş olan yapı kooperatifinizin 31/12/2006 tarihine kadar söz konusu muafiyet şartlarını yerine getirmiş olması şartıyla kurumlar vergisinden muaf tutulması mümkündü.

Ancak, kurumlar vergisinden muaf olma şartlarını 2006 yılı sonu itibariyle sağlayamadığınızdan dolayı kurumlar vergisine tabi tutulmanız gerekmekte olduğundan, adınıza kesilen usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması mümkün değildir. Bununla birlikte, muafiyet şartlarını tekrar kazanmanız durumunda, izleyen hesap dönemi başından itibaren muafiyetten yararlandırılmanız gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim. 

 

 

 

                                                                                                                    Grup Müdür V.