Sayı : B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-42

Konu : Yıllara sari inşat ve onarma işine ilişkin

olarak geçici kabul tutanağının idarece

onaylanmasından önce yapılan işlere ilişkin olarak geçici kabul tutanağının

idarece onaylandığı tarihten sonra yapılacak istihkak ödemelerinden

tevkifat yapılıp yapılmayacağı hk.

….

Selimiye/İSTANBUL

İlgi : ../11/2007 tarih ve .. sayılı yazınız.

İlgide kayıtlı yazınızda, Başkanlığınızca ../12/2004 tarihinde ihalesi yapılan …Kapalı Garaj inşaatı yapım işinin …İnş.Ltd.Şti.’nin yüklenimine bırakıldığı, …/03/2005 tarihinde yer teslimi yapılarak …/12/2005 tarihinde işin bitirileceğinin sözleşmeye bağlandığı, ancak söz konusu inşaat işinin 10/03/2006 yılında bitirildiği ve geçici kabul tutanağının idarece …/06/2006 tarihinde onaylandığı, adı geçen şirketin …/03/2006 tarihli kesin son istihkakını 2007 yılında talep ettiği belirtilerek geçici kabul tutanağının idarece onaylanmasından önce yapılan işlere ilişkin olarak geçici kabul tutanağının idarece onaylanmasından sonra yapılacak istihkak ödemelerinden tevkifat yapılıp yapılmayacağı hususunda görüşümüz sorulmaktadır.

Bilindiği üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesinde “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır.) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir.

Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerini ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannameleri işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayının on beşinci günü akşamına kadar vermeye mecburdurlar.” hükmü yer almaktadır.

Bu hükme göre, bir işin Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesi kapsamına girmesi için;

-Faaliyet konusunun inşaat ve onarım işi olması,

-İnşaat ve onarım işinin birden fazla yıla sirayet etmesi,

-İnşaat ve onarım işinin resmi veya özel taahhütlere bağlı olarak yapılması

gerekmektedir.

Vergi kanunlarında inşaat kavramının tanımı yapılmamış, 3194 sayılı İmar Kanunu’nun 5. maddesinde “Yapı, karada ve suda daimi ve muvakkat resmi ve hususi yer altı ve yerüstü inşaat ile bunların ilave değişiklik ve tamirlerini içine alan sabit ve müteharrik tesislerdir.” Çalışma Bakanlığınca hazırlanan ve Bakanlar Kurulunca kabul edilen “İşkolları Tüzüğü”nde ise “İnşaat; bina, yol, köprü, demiryolu, tünel, metro, kanalizasyon liman, dalgakıran, havuz, istihkam, havaalanı, dekovil ve tramvay yolu, spor alanlarının yapımı gibi her çeşit yapıcılık işleri ile bunların etüd, proje, araştırma, bakım, onarım ve benzeri işler” olarak tanımlanmıştır.

Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 44.maddesinde, inşaat ve onarma işlerinde geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan hallerde geçici kabulün yapıldığını gösteren tutanağın idarece onaylandığı tarihin; diğer hallerde işin fiilen tamamlandığı veya fiilen bırakıldığı tarihin bitim tarihi olarak kabul edileceği, bitim tarihinden sonra bu işlerle ilgili olarak yapılan giderler ve her ne nam ile olursa olsun elde edilen hasılatın, bu giderlerin yapıldığı veya hasılatın elde edildiği yılın kâr veya zararının tespitinde dikkate alınacağı belirtilmiştir.

Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesinin 39. maddesinde geçici hakediş raporlarının düzenlenmesine ilişkin düzenlemelere yer verilmiş, bu maddenin 4.fıkrasının (a) bendinin son paragrafında, her hakediş tutarından, ondan bir evvelki hakediş tutarı çıkarıldıktan sonra kalan miktardan müteahhidin, varsa yaptığı ihale indirimi düşülerek bulunan tutara sözleşmesine göre ihale indirimi uygulanmaksızın ödenecek miktarların ekleneceği, böylece bulunan miktardan sözleşmede yazılı kesintiler varsa müteahhidin idareye olan borçları ve cezalar, yasal olarak alınması gereken vergilerin kesileceği, en son kalan miktarın müteahhide veya vekiline hakediş raporunun kendilerince imzalandığı tarihten başlamak üzere en geç sözleşmesinde yazılı sürenin sonunda, eğer sözleşmede bu hususta bir kayıt yoksa otuz gün içinde tahakkuka bağlanacağı, bu tarihten başlamak üzere otuz gün içinde de ödeme yapılacağı hükümlerine yer verilmiştir.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari kazancın tarifinin yapıldığı 37.maddesinde ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmış, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda vergiyi doğuran olay ise vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu veya hukuki durumun tekemmülü ile doğacağı hükme bağlanmıştır.

Ayrıca, aynı Kanunun 38.maddesi ile “Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki özsermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet farktır” hükmü getirilmiş, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 192.maddesinin 4.fıkrasında da, aktif toplamı ile borçlar arasındaki farkın, müteşebbisin işletmeye mevzu varlığını (özsermayeyi) teşkil edeceği belirtilmek suretiyle kazancın tespitinde tahsil değil, tahakkukun esas alınacağı belirtilmiştir.

Dönemsellik ilkesinin doğal sonucu olarak, bir giderin, belli bir döneme ilişkin safi kurum kazancının belirlenmesinde menfi unsur olarak dikkate alınabilmesi için, bu giderin söz konusu döneme ait olması gerekir. Ticari kazancın tespitinde geçerli olan tahakkuk esasının, gelir ve giderlerin gelir vergisi matrahının belirlenmesinde dikkate alınabilmesi için, gelir unsurlarının tahsil edilmesi, gider unsurlarının da ödenmiş olması beklenmeksizin, tahakkuklarının yeterli olduğu açıktır.

Buna göre, ticari kazançlar için elde etme yönünden tahakkuk esası geçerlidir. Tahakkuk ise gelirin miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmesini ifade eder. Bunun için geliri doğuran işlemin tekemmül etmesi gereklidir. Ticari faaliyet içerisinde satılan mal veya yapılan bir hizmet bedeli taraflarca belirlenip fatura kesildiğinde gelir veya gider tahakkuk etmiş kabul edilir.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Vergi Tevkifat” başlıklı 94. maddesinde; “Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.” denilmekte olup, aynı maddenin 3. bendinde (2003/6577 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile değişen bent) (01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere); “42. madde kapsamına giren işler dolayısıyla bu işleri yapanlara (kurumlar dahil) ödenen istihkak bedellerinden %5 (2006/11449 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile 01/01/2007 tarihinden geçerli olmak üzere % 3),” oranında tevkifat yapılacağı hüküm altına alınmıştır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu”nun “Vergi kesintisi” başlıklı 15.maddesinde; “(1) Kamu idare ve kuruluşları, iktisadî kamu kuruluşları, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş

ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, ziraî kazançlarını bilânço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler; kurumlara avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben yaptıkları aşağıdaki ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin kurumlar vergisine mahsuben % 15 oranında kesinti yapmak zorundadırlar:

a) Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre birden fazla takvim yılına yaygın inşaat ve onarım işleri ile uğraşan kurumlara bu işleri ile ilgili olarak yapılan hakediş ödemeleri. (2006/11447 sayılı B.K.K. ile %3. Yürürlük; 01.01.2007) ......” hükmü yer almaktadır.aynı Kanunun 121. maddesinde ise;

“Yıllık beyannamede gösterilen gelire dahil kazanç ve iratlardan kanuna göre kesilmiş bulunan vergiler, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi'nden mahsubedilir.

Mahsubu yapılan miktar gelir vergisinden fazla olduğu takdirde aradaki fark vergi dairesince mükellefe bildirilir ve mükellefin tebliğ tarihinden itibaren bir yıl içinde müracaatı üzerine kendisine red ve iade olunur.

Maliye Bakanlığı; iadeyi mahsuben veya nakden yaptırmaya, inceleme raporuna, yeminli mali müşavir raporuna veya teminata bağlamaya ve iade için aranılacak belgeleri belirlemeye yetkilidir.

Bu yetki; kazanç türlerine, iade şekillerine, geliri elde edenin veya ödemeyi yapanın hukuki statüsüne göre ayrı ayrı kullanılabileceği gibi belli hadler çerçevesinde de kullanılabilir.

Mahsuben iade işlemi, aranan tüm belgelerin tamamlanması koşuluyla, yıllık gelir vergisi beyannamesinin verildiği tarih itibarıyla yapılır. İkmalen veya resen yapılan tarhiyatlarda mahsup işlemi, mahsup talebine ilişkin dilekçe ve eklerinin eksiksiz olarak vergi dairesi kayıtlarına girdiği tarih esas alınarak yapılır. Aranan belgelerin tamamlanması aşamasında yapılan tahsilatlar yönünden düzeltme yapılmaz.” hükmüne yer verilmiş, konuyla ilgili açıklamalar 252 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan ve birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işleri ile ilgili geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarih, işin bitim tarihi olarak kabul edilecek olup, yıllara sari inşaat işi nedeniyle yapılan ödemeler üzerinden Gelir Vergisi Kanunu’nun 94.maddesi ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15.maddesi hükümleri gereğince tevkifat yapılması gerekmektedir. Dolayısıyla, Başkanlığınızca ..İnş.Ltd.Şti.’ne ihale edilen … Kapalı Garaj inşaatı yapım işinin geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı ../06/2006 tarihi işin bitim tarihi olarak dikkate alınacak olup, söz konusu inşaat işine ilişkin olarak ../03/2006 tarihli kesin istihkakın Bayındırlık İşleri Genel Şartnamesi ve ilgili mevzuat hükümlerine göre, tahakkuku, başka bir ifadeyle miktar ve mahiyet itibariyle kesinleşmesinin 2006 yılında gerçekleşmiş olması halinde 2006 yılının gelirine dahil edilerek beyan edilmesi, bu durumda mahsup imkanı kalmadığından bu tutar üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmaması, tahakkukun 2007 yılında gerçekleşmiş olması halinde ise bu yılın gelirine dahil edilmesi ve yapılan ödeme üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim

Başkan a.

Grup Müdür V.